• Dr Jose Antonio Alaniz

CM. Sustento territorial

Condición determinante 2020.


En épocas de planificación del ISIB, por el desarrollar de actividades económicas a lo ancho y largo del país, vía Convenio Multilateral para el 2020, compartimos una jurisprudencia que rescata la aplicación de la ley, frente a los avatares de los fiscos locales.


I INTRODUCCION


En materia del Convenio Multilateral las principales (léase: más común) determinaciones de los Fiscos que a diario debemos enfrentar, resulta, la exigencia de darnos de alta por una determinada jurisdicción. Sin verificar la condición (sine qua non) para la debida demanda. El efectivo ejercicio de la actividad en la jurisdicción actora.


24 son los Fiscos que tarde o temprano van a pretender parte de los ingresos. El acceder de la persona a una pretensión indebida, lo enfrenta –sin argumentos sustentables- a las otras jurisdicciones. La materia no se trata de la manta corta, donde el contribuyente siempre se encuentre descubierto. Se trata de exigir que se aplique la ley.


A continuación, repasamos una sentencia del 11/02/2020 de un tribunal local donde le niega al Fisco su pretensión basada en presunciones. Música para nuestros oídos.



II JUICIO: TOYOTA ARGENTINA S.A. c/ PROVINCIA DE TUCUMAN - D.G.R. s/ NULIDAD / REVOCACION. PODER JUDICIAL DE TUCUMÁN. CÁMARA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO - SALA I. FEBRERO 11 DE 2020

1 CAUSA

Mediante Resolución de septiembre/2016 la Dirección General de Rentas desestimó el recurso de reconsideración presentado por la Empresa y en consecuencia, dejó firme en sede administrativa la determinación de oficio por el Impuesto sobre los Ingresos Brutos (IIBB), períodos 01 a 12/2009 y 01/2011 a 12/2012.


2 DEFENSA DE LA EMPRESA

La Empresa manifiesta que la actividad principal es la fabricación de automotores, la que desarrolla en forma íntegra en su planta industrial ubicada en Zárate, Provincia de Buenos Aires.

De sus argumentos destacamos:

  • Alega que la Provincia de Tucumán pretende gravar con el Impuesto sobre los Ingresos Brutos, considerando en forma aislada ciertas operaciones de compra-venta que, en rigor, se enmarcan en el contrato de concesión oportunamente celebrado con su cliente.

  • Señala que la actividad de fabricación y comercialización de automotores de su representada se realiza íntegramente en la Provincia de Buenos Aires, lugar donde se perfecciona el hecho imponible del IIBB, sin que exista sustento territorial alguno en la Provincia de Tucumán, aclarando que la Empresa no realiza gastos en la Provincia de Tucumán, y que los desembolsos en concepto de seguro y de transporte, corren por cuenta de los propios concesionarios.

  • En este sentido, expone que, de conformidad al contrato de concesión, la Empresa vende al concesionario sus productos, estando contemplada la posibilidad de que los vehículos sean entregados en Zárate y que los cargos, gastos y seguros son a cargo del concesionario, razón por la cual, una vez retirados de la planta industrial, los rodados son de propiedad del concesionario, que posteriormente los introduce y comercializa en forma minorista en Tucumán.

  • Se agrega que conforme a la realidad del caso, y al contrato de concesión celebrado, la Empresa entregaba a su concesionario las unidades en la planta industrial de Zárate, Provincia de Buenos Aires, quien luego los trasladaba a la Provincia de Tucumán, a su cuenta y riesgo, donde los comercializaban a los clientes de esa jurisdicción, razón por la cual la actividad desplegada por el concesionario en Tucumán no le es imputable.

  • Se expone que la Provincia de Tucumán, al tomar en consideración la totalidad de las "ventas efectuadas por Toyota Argentina S.A., sin ponderar el marco en el que se produjeron esas "ventas, excedió ilegítimamente el ámbito territorial de sus potestades tributarias, pretendiendo alcanzar actividades desarrolladas íntegramente en extraña jurisdicción, las que se encuentran sometidas en forma exclusiva y excluyente a la potestad tributaria de la Provincia de Buenos Aires.

  • Subraya que, al no tratarse de operaciones entre ausentes (en los términos del art. 2 inc. b del Convenio Multilateral), no puede utilizarse el domicilio del adquirente como criterio válido de imputación de ingresos, sino el lugar de entrega de la mercadería (Provincia de Buenos Aires), dado el contrato que vincula a las partes, celebrado entre presentes y por escrito, advirtiendo que cuando el concesionario venda las unidades a sus clientes tributará el pertinente IIBB en la Provincia de Tucumán.

  • Entiende que el hecho imponible del gravamen, definido en el art. 214 del Código Tributario Provincial, no se configura en su caso, pues no desarrolla actividades en la jurisdicción de la Provincia de Tucumán, siendo el concesionario quien realiza la actividad de comercialización de productos prevista en el art. 215 inc. 4 de tal cuerpo normativo.



3 POSICIÓN Y ARGUMENTOS DE RENTAS


A continuación, repasamos los principales argumentos de la Dirección General de Rentas

► Sustento territorial: Según la Comisión Arbitral y Plenaria, “cualquiera haya sido la modalidad de concreción de las operaciones (entre presentes o ausentes), la atribución de ingresos debe efectuarse en el domicilio del adquirente” en los casos que no haya duda y se tenga un total conocimiento de cada uno de los clientes, y por ende, el lugar de donde provienen los ingresos derivados de las operaciones de ventas.


Nuestro comentario valido tanto para la posición de la Empresa y la DGR: Comparto el hecho de que es irrelevante si la operación de concreto entre presentes (las partes se encuentran en la misma jurisdicción al momento de concretar la o las operaciones, o sí resulta entre ausentes, las partes proveedor y cliente, se encuentran en distintas jurisdicciones al momento de concretar –como en el caso- las ventas:


  • En la actualidad los árbitros del Convenio Multilateral tiene dicho que NO existe las operaciones entre ausente. Y con ello la diferencia con las otras. Dicho de otro modo, en encuadrar el modo de concretar la operación no es relevante al momento de resolver donde se atribuye los ingresos.

  • Advierto sobre la verdad a media, de los argumentos de la DGR. Al traer a consideración las interpretaciones de la Comisión Arbitral y Plenaria del Convenio Multilateral, se omite lo que dichos árbitros han señalado una y otra vez. “siempre que se verifique el sustento territorial.


► La Empresa posee un total conocimiento de sus clientes, conforme a la modalidad operativa declarada, que es un contrato de concesión, y a la facturación.

En razón de lo expuesto, corresponde atribuir los ingresos de los clientes de la firma actora de la jurisdicción de la Provincia de Tucumán, independientemente del planteo realizado respecto a que las operaciones efectuadas por su mandante se produjeron entre presentes y en la Provincia de Buenos Aires.



Nuestro comentario:


El mero hecho de conocer el destino final de la mercadería, no verificación del sustento territorial necesario para que se aplique lo que si impone la ley: Atribuir los ingresos al domicilio del adquirente.


Planteos subsidiarios: Invitamos a leer la sentencia para conocer la posición de Rentas frente a los otros planteos realizados por la defesa, de manera subsidiaria como ser: La exención del impuesto en razón del Pacto Federal; Alícuota reducida; Prescripción; Razonabilidad de los intereses aplicados; Diversos planteos de inconstitucionalidad.


No nos vamos a referir a ello, en honor al tribunal quien entendió la innecesaridad de resolver los otros argumentos invocados por Rentas para sostener su demanda, porque la potestad tributaria no estaba probada en la causa.



4 SENTENCIA

A continuación, repasamos los aspectos más relevantes de la Resolución Judicial:

► Analizado el contrato que vincula a la empresa con su cliente se observa que el contrato de concesión se ajusta a la naturaleza de esta figura jurídica. Donde se desprende que la fábrica Toyota Argentina S.A. vende sus productos al concesionario en el lugar que fije el primero, siendo que los cargos y gastos necesarios para efectivizar la entrega de los productos Toyota, incluyendo los seguros correspondientes, son pagados por el concesionario.


Una vez realizada esta primera operación, el concesionario vende los productos Toyota a los clientes (terceros) en el área primaria de mercado del concesionario, esto es, la localidad en dónde se encuentra el establecimiento autorizado por el concedente.


Es decir, que el concesionario en su relación comercial con los terceros, actúa por su cuenta y riesgo, y en nombre propio, siendo claro que el concesionario no representa al concedente.


Como prueba se advierte:


A – Informe realizado por el Sr. Presidente del concesionario donde se consigna:

1) durante los períodos involucrados, la entrega de las unidades automotores se efectuaba en la planta industrial de TOYOTA ARGENTINA S.A. (TASA) ubicada en la localidad de Zárate, Provincia de Buenos Aires;

2) en los períodos en cuestión, todos los gastos involucrados en el traslado de los vehículos desde la localidad de Zárate, Provincia de Buenos Aires, hasta la Provincia de Tucumán fueron soportados por concesionario A tal efecto se contrataron los servicios de empresa para el transporte de la unidades automotoras, teniendo también a su cargo el seguro del mismo;

3) Los certificados de fabricación son completados con los datos del adquirente del rodado por los concesionarios. Tal tarea se efectúa al formalizarse la transacción con el cliente adquirente del automotor y teniendo presente los datos de fabricación indicados por la terminal automotriz.


B - El Contador Público Nacional precisa que la Empresa, en la cuenta abierta en concepto de "venta automóviles a concesionarios se "registran todas las ventas de unidades a Concesionarias del país. Tal operatoria se encuentra normada por un contrato de concesión entre las partes. La mercadería es retirada desde la Planta ubicada en Provincia de Buenos Aires. Se asignan todos los ingresos a la jurisdicción de Buenos Aires.


C - De la documentación compulsada por el Perito actuante, se advierte claramente en el remito, la leyenda: Puesto en Deposito. Asimismo se explica que las unidades automotores "son fabricadas en Zarate Pcia de Bs As y comercializadas a las distintas concesionarias autorizadas para la venta de productos Toyota. La comercialización de las Uds cero Km se lleva a cabo en la planta Industrial de TASA, ubicada en Zarate Pcia de Bs As.

Se agrega que TASA establece como lugar para efectivizar la entrega de los vehículos en Zarate Pcia de Buenos Aires, entendiendo que la venta se perfecciona con la entrega de la unidad automotriz, por lo tanto, los gastos de traslado, flete y seguro son efectuados por el concesionario, habiendo verificado que "TASA percibe del concesionario, en la venta de una unidad automotriz, la tasa equivalente al seguro de transporte de la unidad vendida y póliza que contrata.


D - En la documentación acompañada por el perito, se observan facturas emitidas por TASA al concesionario, en concepto de venta de automotores cero kilometro, en condición de contado y en pesos argentinos; como así también remitos generados por TASA al destinatario xx S.A., transportista FF S.A. consignando la dirección de entrega de los vehículos.

Nuestro comentario: Destacamos que en la materia resulta trascendente las prueba que lo avalan. De vital importancia. Es por ello que destacamos el proceder de la Empresa en demostrar con prueba (valga su redundancia) el modo operandi en el caso. Que lo coloca afuera de la potestad tributaria de la DGR Tucumán.



5 RESOLUCION


El tribunal resuelve, en su aspecto más saliente:


► Del conjunto probatorio examinado, se puede concluir que en el marco del contrato de concesión celebrado entre la actora Toyota Argentina S.A. y el Concesionario, la actora vendió unidades automotores cero km., entregando los productos en su planta industrial de Zárate, Provincia de Buenos Aires, que luego se trasladaban a la Provincia de Tucumán, por cuenta y riesgo del concesionario, corriendo éste con los cargos y gastos de flete y seguro.

Una vez concluida esa primera operación, el concesionario, en nombre propio y sin representar al concedente, vende los productos Toyota a terceros que ninguna vinculación guardan con la actora, en el área comercial que autoriza el concedente, asumiendo los riesgos propios de la explotación.


► Al definir el hecho imponible del impuesto sobre los ingresos brutos, el art. 214 del Código Tributario Provincial establece: "grávese con el impuesto sobre los ingresos brutos, conforme las alícuotas que se establecen en la Ley Impositiva, el ejercicio habitual y a título oneroso en jurisdicción de la Provincia, del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, locaciones de bienes, obras o servicios, o de cualquier otra actividad a título oneroso -lucrativa o no- cualquiera sea la naturaleza del sujeto que la preste.


► Al respecto, la jurisprudencia ha señalado: "así, el impuesto sobre los ingresos brutos es aplicable al contribuyente en tanto concurran de manera conjunta los requisitos que integran su hecho imponible, es decir, actividad a título oneroso, habitualidad y sustento territorial. Por otra parte no debe perderse de vista que según la doctrina especializada: Hay que aplicar un criterio estricto en la apreciación del sustento territorial ya que sólo habrá actividad efectiva en el territorio cuando mediante el asiento real, efectivo y tangible en él el contribuyente potencial haya desenvuelto algún aspecto de su actividad tendiente a lograr un ingreso final Bulit Goñi, Enrique. El Sustento Territorial en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos y el Nuevo Convenio Multilateral Revista La Información T. XXXVII) (Cámara en lo Contencioso Administrativo de Tucumán, Sala II, Sentencia N° 589, 31/03/2016, "Tavex Argentina S.A. c. Provincia de Tucumán s. Contencioso Administrativo1.


► En el caso que nos ocupa, de acuerdo a lo hasta aquí ponderado, queda claro que Toyota Argentina desarrolla su actividad de fabricación y venta de unidades automotores cero km. a Line Up S.A. en la jurisdicción de Buenos Aires, siendo en ese territorio en donde la firma actora logra sus ingresos, razón por la cual, estando ausente el requisito del sustento territorial, no se configura en la Provincia de Tucumán el hecho imponible del impuesto sobre los ingresos brutos, respecto a Toyota Argentina S.A.


► En consecuencia, al haber acreditado la parte demandante, que durante el período fiscal en cuestión, las ventas de unidades automotores cero km. se realizaron en la Provincia de Buenos Aires, y que los gastos de flete y seguro corrieron por cuenta del concesionario Line Up S.A., se concluye que la actividad comercial de la actora carece de sustento territorial en la Provincia de Tucumán, no configurándose el hecho imponible del impuesto sobre los ingresos brutos, precisamente por la ajenidad territorial de la operatoria.


► Sobre la potestad tributaria: En esta línea, asiste razón a la actora cuando esgrime que la Provincia de Tucumán "excedió ilegítimamente el ámbito territorial de sus potestades tributarias, pretendiendo alcanzar actividades desarrolladas íntegramente en extraña jurisdicción, las que se encuentran sometidas en forma exclusiva y excluyente a la potestad tributaria de la Provincia de Buenos Aires.

Siendo ello así, la falta de sustento territorial en Tucumán de la actividad comercial que despliega Toyota Argentina S.A. torna inválido y deja sin causa el ajuste practicado por la Dirección General de Rentas, y confirmado por los actos administrativos impugnados.

En efecto, de conformidad a los argumentos hasta aquí expuestos, la actividad de fabricación y venta de unidades automotores cero Km. no se encuentra alcanzada por el Impuesto sobre los Ingresos Brutos previsto en el art. 214 del Código Tributario Provincial, no siendo Toyota Argentina S.A. por esta actividad, contribuyente obligado al cumplimiento de las prestaciones tributarias.


► Doctrina de falsa causa: La causa es, de tal forma, un elemento lógico que comprende el por qué y se compone de las referencias fácticas, circunstancias y normas que se constituyen en fuente creadora del acto administrativo. Se manifiesta desde el punto de vista jurídico, como aquellos antecedentes (hechos, conductas o disposiciones normativas), de los que se deducirá a su vez un consecuente jurídico (cfr. Fiorini Bartolomé A., Derecho Administrativo, T I, Abeledo Perrot, Bs. As, pág. 410 y ss.).

Puede considerarse que falta éste elemento esencial y que por ello deriva en la invalidación del acto, cuando los hechos invocados como referencias que justificarán la emisión del acto no existieren o fueren falsos o cuando el derecho invocado para ello, tampoco existiere. En tales supuestos, se habla en la doctrina de "falsa causa, es decir, cuando los hechos o el derecho que se invoquen como antecedentes para la emisión del acto no existieren o trasluzcan un defecto o errónea interpretación de los hechos existentes o del derecho (cfr. Cassagne, Juan Carlos, El acto administrativo, pág. 286).


► En razón de lo expuesto, considerando que en el caso que nos ocupa no se configura el hecho imponible del impuesto sobre los ingresos brutos en relación a la actora pues no ejerce su actividad comercial de fabricación y venta de vehículos en la jurisdicción de la Provincia de Tucumán, y teniendo en cuenta que los actos administrativos impugnados carecen de causa en los términos del art. 43 inc. 2 de la Ley N° 4.537, corresponde declarar la nulidad de la Resolución N° D 90/16 de fecha 14/06/2016, y su confirmatoria, Resolución N° R 80/16 de fecha 21/09/2016, ambas emitidas por la Dirección General de Rentas.



III PARADOJA


En la materia una de las jurisdicciones más temida es la provincia de Tucumán. Valga una primera paradoja: Es una de las 2 Provincias que cuenta con un Tribunal Fiscal de Apelaciones. Una instancia administrativa de importante valor que brilla por su ausencia en las otras 22 jurisdicciones. Siendo la Provincia de Buenos Aires la otra jurisdicción. Vale aclarar que la sentencia comentada es de la sala 1 del PODER JUDICIAL DE TUCUMÁN- Cámara Contencioso Administrativo - Sala I.

La segunda contradicción al mentado temor es, que quienes nos especializamos en la materia, nos estamos acostumbrando a tener sentencias ejemplares de dicho tribunal local. Quien, a mi juicio, en cumplimiento al símbolo de la Señora Justicia de imparcialidad (la venda de los ojos) resuelven si considerar el daño a las arcas fiscales de su Provincia. Lo que no es una buena noticia (todo lo contrario), porque es la excepción de la regla.



IV COROLARIO


1) Sustento territorial: Doctrina contemporánea a la aprobación del Convenio Multilateral:

Se ha considerado que la existencia de un gasto hace presumir, sin admitir prueba en contrario, el desarrollo efectivo de la actividad.


2) Sustento territorial: Una de la primera jurisprudencia en materia:

Si existen clientes en una jurisdicción y se realizan gastos por el ejercicio de la actividad en la misma, dichas erogaciones significan un desplazamiento del vendedor, que exterioriza a voluntad de captar una parte de la riqueza de la jurisdicción donde está situado el comprador, lo cual da derecho a esa jurisdicción a cobrar parte del ingreso obtenido por aquél. Distribuidora Siderco-Metalúrgica SA” Tfapel.Bs.As.2/8/1990


Revalidar ello, implica priorizar la seguridad jurídica.

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